ביום 25.8.2022 נתן בית המשפט העליון פסק דין1 בעל חשיבות בנושא פרשנות חוק מס, שבו נקבע כי לשון החוק סותרת את כוונתנו הברורה של המחוקק, ומטעם זה יש להעדיף את כוונת המחוקק ולפסוק בסטייה מלשון החוק. לקביעה זו עשויה להיות השפעה בסוגיות מס אחרות ובכל תחומי המשפט.

פסק הדין עוסק בהטבת מס הניתנת לחברות שהן בעלות מפעל תעשייתי "בר-תחרות" בהתאם לחוק לעידוד השקעות הון, התשי"ט-1959. הטבת המס שעליה נסובו הערעורים היא הפחתה בשיעור מס החברות לחברה שעומדת בדרישות החוק.

השאלה המרכזית שנדונה הייתה האם מפעל תעשייתי שמעל ל-75% ממכירותיו היו לשוק הישראלי זכאי ליהנות מהטבת המס האמורה בשנים מסוימות. המחלוקת בין הנישומים לפקידי השומה התעוררה משום שהגדרת השוק המזכה בהטבה הייתה על-פי קריטריון מספרי בלבד, ולכאורה גם ישראל נכללה בו. פקידי השומה טענו שכוונת המחוקק הייתה לעודד יצוא, ולכן אין להעניק את ההטבה למפעלים שעומדים בקריטריון המספרי, אולם רק בהתייחס למכירות בטריטוריית המכס של ישראל (ישראל והשטחים המוחזקים). שאלה נוספת שהתעוררה הייתה תוקפו של תיקון לחוק אשר הגדיל רטרואקטיבית, לאחר תום שנות המס הנדונות, את הרף המספרי של גודל השוק מ-12 מיליון ל-14 מיליון.2

בהתאם להלכה, דיני המס כפופים לכללי הפרשנות הרגילים החלים על פרשנות חוקים. נקודת המוצא היא לשון החוק, כאשר מבין האפשרויות הלשוניות השונות יש לבחור בפרשנות אשר מגשימה את התכלית המונחת בבסיסו של החוק – ובעניינו חוק עידוד השקעות.

בית המשפט מצא כי כוונת המחוקק, הנלמדת מן הדיונים בהצעת החוק, הייתה מתן תמריץ מס ליצוא. המחוקק לא התכוון להעניק את הטבת המס לחברות שפעילותן מתרכזת בשוק המקומי, אלא לחברות שתוצרתן משווקת בחו"ל. פסק הדין נתן עדיפות לכוונתו הברורה של המחוקק, תוך סטיה מלשון החוק, במטרה להגשים את תכליתו. כאמור, משמעות קביעה זו חורגת מן השאלה שעמדה לדיון, ורלוונטית לכל תחומי המשפט.

עוד נטען בענייננו כי קריטריון גודל האוכלוסייה נקבע כ"טכניקה חקיקתית", שמטרתה לעקוף את התחייבויותיה של מדינת ישראל בהסכמי סחר שלא לתת תמריצי מס ליצוא. בית המשפט פסק כי רק למדינות החוץ המתקשרות בהסכם, ולא למערערות, יש מעמד לטעון להפרת התחייבות המדינה.

באשר לחוקיות התיקון הרטרואקטיבי של גודל השוק, דן בית המשפט בשאלה האם נכון היה לטעון במסגרת ערעור מס הכנסה לאי-חוקיות החוק המתקן (תקיפת עקיפין), או שמא נדרש להגיש עתירה לבג"ץ באשר לחוקיות התיקון (תקיפה ישירה). במקרה הנדון קבע בית המשפט כי "דרך המלך" לתקוף חקיקה של הכנסת היא פניה לבג"ץ. לגופה של טענת אי-חוקיות התיקון קבע בית המשפט כי בנסיבות העניין (נעילת מושב הכנסת לאחר שהחל הדיון בחוק במהלך שנת המס הרלוונטית) הייתה הצדקה לתחולה הרטרואקטיבית של התיקון. עוד נקבע כי הפגיעה שבתיקון הרטרואקטיבית הייתה מידתית, בהתחשב במטרת החיקוק. גם בשאלה זו לפסק הדין השלכות רוחב בכל תחומי המשפט, ובחריגה מן העניין שלדיון.

[1] ע"א 3129/19 זנלכל בע"מ נ' פקיד שומה חיפה.
[2] במסגרת תיקון 70, שתחולתו רטרואקטיבית מיום 1.1.2012, תוקן סעיף 18א(ג)(1)(ג) לחוק עידוד השקעות הון כך שעל גודל השוק להיות 14 מיליון תושבים לפחות. עוד נקבע כי מספר התושבים יעלה, ב-1 בינואר של כל שנת מס, בשיעור של 1.4% ביחס למספר התושבים לפי אותה פסקת משנה ב-1 בינואר של שנת המס הקודמת.