ביום 22.4.2018 נתן בית המשפט העליון פסק דין בשאלה האם לצורכי מס יש לכלול את עלות הקצאת האופציות לעובדי חברה בת ישראלית בבסיס העלות, שעל-פיו מחושב הרווח במסגרת עסקת Cost Plus עם חברה אם זרה.

במקרים שנדונו נחתם הסכם בין חברה בת ישראלית לבין חברה אם זרה, שלפיו שימשה החברה הבת מרכז מחקר ופיתוח עבור חברת האם ("השירותים"). התמורה בגין השירותים שולמה בשיטת ה- Cost Plus – עלות אספקת השירותים ("בסיס העלות") בתוספת רווח בשיעור קבוע מתוך בסיס העלות. במקרים הנדונים החברה האם הזרה העניקה לעובדי חברת הבת אופציות לרכישת מניות בחברה האם. הקצאת האופציות נעשתה לפי מסלול רווח הון עם נאמן לפי סעיף 102(ב)(2) לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש].

בחישוב תמורת השירותים אל מול חברת האם לא כללו החברות הבנות את עלות הקצאת האופציות בבסיס העלות (cost). על-ידי כך הקטינו החברות הבנות את רווחיהן הנקבעים כאחוז קבוע מבסיס העלות.

סעיף 85א לפקודה מסדיר את אופן המיסוי של עסקאות בינלאומיות בין חברות קשורות. הסעיף קובע כי בהתקיימם של שלושה תנאים מצטברים, פקיד השומה יהיה רשאי להתערב בעסקה המוצהרת על-ידי הצדדים ולמסות אותה בהתאם לתנאי השוק. אלו התנאים המצטברים:

1. קיומה של עסקה בינלאומית;
2. קיומם של יחסים מיוחדים בין הצדדים לעסקה;
3. מחיר העסקה או תנאיה אינם בתנאי שוק, באופן שהופקו ממנה פחות רווחים מכפי שהיו מופקים ממנה בנסיבות העניין אם המחיר או התנאים היו נקבעים בין צדדים בלתי קשורים.

עסקאות השירותים בין החברות הבנות לבין חברות האם הן עסקאות בינלאומיות שנערכו בין חברות שמתקיימים ביניהן יחסים מיוחדים, כך ששני התנאים הראשונים הקבועים בסעיף 85א(א) לפקודה מתקיימים במקרים האמורים. המחלוקת העיקרית נסובה סביב שאלת התקיימותו של התנאי השלישי – האם העסקאות נעשו במחיר שוק באופן זה שבעסקאות דומות בין צדדים בלתי קשורים נוהגים לכלול את עלות הקצאת האופציות בבסיס העלות. פקיד השומה הפעיל את סעיף 85א לפקודה על-ידי כך שהוסיף את עלות הקצאת האופציות לבסיס העלות שממנו מחושב הרווח (באחוזים). באופן זה פקיד השומה הגדיל משמעותית את הכנסות החברות הבנות בישראל. במקביל, פקיד השומה קבע כי עלות הקצאת האופציות אינה בגדר הוצאה המותרת בניכוי מהכנסתן החייבת של החברות הבנות.

בית המשפט העליון בחן את מהותם הכלכלית של השירותים והגיע למסקנה כי אופציות לעובדים הן בגדר שיטת תגמול, ומהוות על-פי טיבן הוצאות הכרוכות באספקת השירות ומכאן – בהפקת ההכנסה. בהתאם לכך קיבל בית המשפט את עמדת פקיד השומה, שלפיה יש לראות עלות זו כחלק מבסיס העלות (cost) במסגרת עסקה מסוג Cost Plus.

עוד קבע בית המשפט כי נטל ההוכחה בשאלה כיצד צדדים בלתי קשורים קובעים את בסיס העלות מוטל על הנישום. בהתאם לכך קבע בית המשפט כי במקרים הנדונים החברה הבת לא הצליחה להוכיח כי צדדים בלתי קשורים העורכים ביניהם עסקאות דומות נוהגים שלא לכלול את עלות הקצאת האופציות בבסיס העלות במסגרת עסקאות Cost Plus.

לאור זאת פסק בית המשפט העליון כי פקיד השומה רשאי להתערב במחיר המוסכם בין החברות הבנות לבין חברות האם ולהגדיל את בסיס העלות בגובה עלות הקצאת האופציות.

בעניין ניכוי עלות הקצאת האופציות מהכנסות החברות הבנות לצורכי מס, בית המשפט פסק כי על אף שעלות זו היא הוצאה בייצור הכנסה על-פי סעיף 17 לפקודה, הוראת סעיף 102(ד)(2) שעניינה הקצאת מניות ואופציות במסלול רווח הון, שוללת באופן מפורש את ניכויה של עלות זו.